高级管理会计:理论与实践/冯巧根

《高级管理会计：理论与实践》由会计名家编写，集毕生管理会计研究之大成，理论性强，又兼顾实践性，由大量案例展现高级管理会计的精髓。

《高级管理会计：理论与实践》以管理会计基本理论、概念框架和工具方法的研究为核心，结合企业组织与技术等特征体现管理会计研究的近期新成果。本书通过采用大量简捷的企业案例展现管理会计应用的精髓，突出管理会计理论与方法的实用属性，注重学科体系间的完整性和协调性，强调传承与创新并重，积极探索“互联网+”等新经济条件下的管理会计新情境。本书可作为经济与管理研究生的教学用书，也可以作为会计学及相关专业的高年级本科学习用教材。此外，还可作为相关人士自学或进修“高级管理会计”的参考用书。

冯巧根，浙江省上虞人；经济学博士，管理学博士后，宁波市人民政府“甬江学者”，南京大学商学院教授、博士生导师，曾任浙江省政协委员、浙江省注册会计师协会理事等职。编写教材与专著20余部；在《会计研究》与日本等国外杂志发表论文百余篇；近十年来主持并完成国家社科基金课题2项，教育部课题2项，江苏省软课题2项等。

第1章总论1 第一节管理会计的学科定位1 第二节管理会计的发展历程与特征8 第三节管理会计研究的主题15 第四节本章小结21 第2章管理会计的价值理念24 第一节管理会计价值理念的形成框架24 第二节管理会计的顾客价值26 第三节管理会计的伦理价值27 第四节管理会计的价值创新28 第五节管理会计的增值机制30 第六节本章小结38 第3章管理会计的工具理性40 第一节正确认识管理会计的工具理性40 第二节管理会计工具的功能特征43 第三节管理会计工具的结构性特征46 第四节管理会计工具的形成规律48 第五节管理会计工具的指引体系50 第六节本章小结52 第4章管理会计的研究范式56 第一节管理会计的范式与特征56 第二节嵌入情境要素的管理会计范式60 第三节本章小结66 第5章管理会计的治理结构69 第一节管理会计在公司治理中的地位69〖2〗〖4〗高级管理会计: 理论与实践〖4〗〖3〗〖1〗目录第二节管理会计与公司治理机制75 第三节本章小结79 第6章管理会计的组织决策82 第一节管理会计在组织决策中的定位82 第二节组织创新视角的管理会计决策87 第三节本章小结94 第7章管理会计的技术创新96 第一节管理会计技术创新的重要性96 第二节管理会计技术创新的尝试102 第三节本章小结118 第8章管理会计的控制机制120 第一节管理会计控制系统的重要性120 第二节管理会计控制的战略机制122 第三节管理会计控制的价值机制128 第四节管理会计控制系统的行为优化131 第五节本章小结135 第9章管理会计的社会责任138 第一节企业社会责任与管理会计138 第二节管理会计的环境责任143 第三节管理会计的生态责任149 第四节本章小结153 第10章管理会计的变迁管理156 第一节管理会计变迁的制度博弈156 第二节管理会计的变迁成本162 第三节管理会计的变迁收益166 第四节本章小结169 第11章管理会计的绩效管理171 第一节绩效管理的前提及影响因素171 第二节管理会计视角的绩效管理模式175 第三节本章小结183 第12章管理会计的前景展望186 第一节管理会计的发展历程与特征186 第二节管理会计的发展趋势192 第三节本章小结200 参考文献203

    第3章管理会计的工具理性在我国管理会计的应用场景下，无论是政府导向的工具开发与应用，还是市场自发的工具导入与普及，它们在企业管理活动中的目的是一致的，就是要提高管理会计在企业实践中的效率与效益。换言之，增强管理会计的目的性与有效性是管理会计工具理性的内在要求。倡导管理会计工具理性有助于拓展管理会计的功能作用，管理会计工具的结构性特征有助于探寻管理会计应用的指引体系。管理会计工具理性与价值理性的统一是管理会计工具的计划指导性与市场自发性相互融合的需要，也是构建具有中国特色管理会计理论与方法体系的客观规律之一。 第一节正确认识管理会计的工具理性 近年来，管理会计创新层出不穷，战略视角的管理会计工具，如平衡计分卡、作业成本管理、经济增加值等为企业广泛应用。经济新常态、“互联网+”“中国制造2025”等又将引领管理会计理论与方法体系进入一个大发展的转折时期。新的机遇与挑战摆在管理会计工作者的面前，如何结合中国的情境特征开展管理会计工具或技术方法的创新研究，提高管理会计应用的效率与效果，迫切需要对管理会计的工具理性有一个正确的认识。 一、 研究管理会计工具理性的意义 现行的管理会计工具往往体现为一个相对独立的管理控制与信息支持的闭环，工具理性与价值理性的匹配性不强，导致管理会计功能作用难以得到充分的发挥。强调管理会计的工具理性，合理使用管理会计工具，这是管理会计工作者价值理性的内在要求。管理会计工具理性要求企业围绕顾客价值创造经营（CVAM）普及和应用管理会计工具，努力实现顾客价值的优选化，并且有效应用管理会计工具，实现企业利润与现金流的合理配置，为企业获得有利的市场竞争优势；同时，将股权与期权激励机制嵌入管理会计工具的应用之中，为企业赢得一流人才；通过管理会计功能的充分发挥，将管理会计的价值理性嵌入工具理性之中，努力创造企业价值，实现企业价值增值的优选化。 研究管理会计工具理性具有积极的意义。一方面，管理会计工具理性使管理会计体系增强了目标导向性。在经济新常态的大环境下，加强管理会计工具的开发与创新，通过概念扩展与制度建设的路径，提升管理会计技术方法的有效性与科学性，增强管理会计工具的理论内涵与价值属性正在成为一种“新常态”。管理会计工具作为企业管理的重要手段，其最终的管理对象往往是人，而人是有情感的，而且是代表了某些社会因素，也就是体现了组织的文化价值观。工具理性就是要求管理会计工具的开发与应用要符合“合理性”的要求，加强管理会计的制度建设。另一方面，管理会计工具理性为现行的管理会计工具应用与普及提供了价值指引，它要求全面理解与认识管理会计工具的结构性特征与组织性特征，提高管理会计工具在实践中的针对性与有效性。管理会计工具理性是针对企业实际活动的解决而提出的，不是“人为”的理性假设。面对企业的情境特征，工具理性所要达到的具体目标是: 客观、有序地解决管理会计中的现实问题，并体现工具“自由”发展的价值属性，且少干扰，从而形成客观的解决之道。换言之，管理会计工具理性强调对事物本质的理解，注重管理效率与效果的提升，这对提高管理会计的科学性与有效性具有重要的现实意义。 〖2〗〖4〗高级管理会计: 理论与实践〖4〗〖3〗〖1〗第3章管理会计的工具理性二、 理性对管理会计的影响 将“工具理性”应用于管理会计的理论与实践之中，是提高管理会计功能作用的客观需要。正确认识管理会计的工具理性，可以提高管理会计的效率与效益，并在企业实践中获得更积极的效果。从一般意义上讲，理性是人所特有的，体现出人之为人而有别于动物的一种能力，即“理解与思考的智慧和能力”。工具理性是企业管理模式的基本特点，是企业获取竞争优势，以及推动管理会计发展的内在动力。管理会计从本质上讲就是理性的反映，它属于理性管理，是工具理性与价值理性的结合体。但在企业实践中，管理者的盈利欲望、发展冲动、经营情绪、管理意志等具有自发性、盲目性、独特性、偶然性、易逝性等非理性特征；加之，外部环境不确定性和企业价值观的协调无序使企业管理者缺乏正确使用管理工具的理智和逻辑，体现出非理性主义的思维和观念，影响管理会计的改革与创新，并着管理会计工具理性特征的发挥。在经济新常态的市场经济环境下，充分认识管理会计的理性本质，提高管理会计工具的合理性和有效性，能够使企业在“互联网+”，以及“中国制造2025”规划下掌握主动，使工具理性迸发出无限的活力。在西方管理学体系中，理性一直以来都占据着核心地位，人们对理性的假设是普遍存在的，并具体表现为科学化、制度化、科层化等外在形式。管理会计学科体系的构建，是与企业管理中所体现的理性化密不可分的。这种体现企业文化价值观的工具理性思维是指导管理会计理论与方法形成与发展的基础。 三、 管理会计的工具理性与价值理性 以管理会计工具为代表的管理会计方法体系，离不开宏观与微观的制度体系，其中，产权制度是其重要的驱动力。产权制度在市场经济中优选的作用就是能够通过制度的力量塑造出有着强烈逐利欲望的健康经济主体，使企业的财产权和剩余索取权具有明确的收益人，保证企业所有者的各种经济行为是出于自身利益考虑的理性行为。工具理性（instrumental reason）是法兰克福学派批判理论中的一个重要概念，其最直接、最重要的渊源是德国社会学家马克斯·韦伯（Max Weber）所提出的“合理性”（rationality）概念。工具理性借助于实践的路径确认工具的有用性，通过追求事物的优选功效，为行为主体的功利目标服务。管理会计的“工具理性”是通过管理会计的信息支持系统和管理控制系统，围绕为顾客价值创造的基本理念，高效且理性地实现价值增值的具体活动。工具理性突出管理工具对目标实现的重要性，它又称“功效理性”或者“效率理性”。在管理会计发展到权变性阶段之时，这种工具理性更多地强调资源效率的优选利用，并注重环境、社会与经济的协调与发展。 除工具理性外，韦伯还提出了价值理性，他认为这两种理性是“合理性”的综合体现。价值理性强调行为动机的纯正性和选择正确的手段去实现自己欲望的行为，它是对工具理性追求功利，漠视行为者情感和精神价值的修正。事实上，强调工具理性，追求资源效率的优选化是一种时代的需求，其本身也具价值理性的成分。在经济新常态的市场环境下，管理会计的工具理性就是管理主体客体化的价值体现，它通过管理会计工具的有效性与针对性作用于客体，使工具理性与价值理性相互融合并形成合力。从制度经济学角度来考察管理会计的价值理性，其“价值”具有两层含义: 一是价值判断（value judgment），即对管理会计工具的运行从规范或标准上进行判断与选择；二是“价值取向”（valuation），即应用所选定的规范或标准来确定应用管理会计工具的行为或客观状况是否是理想的，即是否符合价值理性的要求（冯巧根，2006）。 四、 美日管理会计工具理性的特征 一般认为，美国的管理会计理性偏向于工具理性，重视管理会计工具在企业管理控制中的重要性，并注重这些工具在某一时期、一定阶段的适用性。理性原则要求管理会计工具为企业的需求和目标服务，而非一味地追求价值，尤其不能以此作为价值追求的终极目标。工具理性导向下的美国企业的管理会计，其组织手段以科层控制为主，依赖的是企业内部详细的规则体系，以刚性的制度来规范员工的行为，其优势在于便于员工操作。然而，这种严密的制度、规则和流程也会员工的自主性，容易演化为官僚主义和面对新情况时的无所适从。譬如，容易导致人性假设的简单化（理性经济人假设），认为人的行为能够清晰地预见，利用正式的激励和约束制度接近能够规范行为等。为了纠正这些问题，美国管理会计重视制度约束，这些管理方式已经成为美国管理会计工具理性的主导形式。 由于人文因素等环境不同，各国在理性管理方面是有差异的。例如，日本企业的管理过程可能情感成分少一些，但是日本的管理制度体系中针对情感成分的内容则相对多一些；而欧美的企业管理，其情感成分一般均较少（Berry，1997）。在日本，注重人们情感和各种社会需要的措施被大量应用于企业管理，非理性因素在管理和企业实践中发挥着重要的作用。但是，我们不能就此认为日本的企业管理就是非理性管理。注重雇员情感等非理性因素只是管理的一种方式，并不是管理活动的全部，且这种方式是在理性管理的框架内发挥作用的，是被管理者自觉运用的，其目的无非是想通过这种虚拟的血缘社会达到团结人心、凝聚人心的作用，以优选限度地挖掘雇员的潜力，赢得市场竞争优势，实现企业的价值增值目标。把情感管理当作非理性管理，实际上产生于把理性等同于科学特别是自然科学的功利理性主义的错误认识，而这正是西方社会特别是西方管理界力求反思和超越的。管理会计工具应用的目的是要充分释放组织成员的潜能，优选限度地调动组织成员的积极性，与这种状态相对应的是客观的理性。管理会计工具的开发与应用，需要谋求理性因素与非理性因素的平衡，使工具理性与价值理性得到统一。